Убытки в налоговом учете последствия

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Убытки в налоговом учете последствия». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.

Содержание

1. Убытки в декларации: чем опасны и как пояснить их налоговой

2. Убыток по итогам года: анализ, учет и внимание налоговиков

3. Какие последствия могут быть при возникновении убытков в бухгалтерском учете

4. Какие прибыли? Сплошные убытки… в налоговом и бухгалтерском учете

5. Какие последствия отражения убытка в декларации по налогу на прибыль?

6. Цена товара ниже себестоимости, или Налоговые риски продаж с убытком

7. Учитываем убытки по налогу на прибыль правильно

8. Учет убытков при налогообложении

9. Как отразить убыток в декларации по налогу на прибыль

9.1. …в бухгалтерском учете

Если вы не собираетесь пересматривать декларацию, надо составить убедительное обоснование размера убытков. Его составляют в произвольной форме, указывая причины, в результате которых возникли убытки.

Рассмотрим типичные ситуации, в которых налоговая запрашивает пояснения, и дадим образцы ответов на требование.

Убытки в декларации: чем опасны и как пояснить их налоговой

Такое часто случается с недавно зарегистрированным бизнесом или организациями, которые развивают новое направление и вкладывают много денег в закупку оборудования, недвижимости, материалов и пр.

«Старички» от убытков тоже не застрахованы. Причиной может стать сезонное падение спроса, крупная разовая трата, банкротство контрагента, изменение условий договоров и т.д.

Вместе с пояснениями налоговики часто требуют представить дополнительную информацию: постатейную расшифровку затрат, развёрнутую по контрагентам кредиторскую задолженность с указанием времени и причины возникновения, регистры бухгалтерского и налогового учёта, первичные документы и даже иногда бизнес-план по выходу на прибыль. Обязан ли налогоплательщик выполнять такие требования?

В течение года предприятие на субсчетах счета 79 «Финансовые результаты» сопоставляет:

— доходы операционной, финансовой и прочей деятельности (Дт счетов класса 7 — Кт 791 «Результат операционной деятельности», 792 «Результат финансовых операций» и 793 «Результат прочей деятельности») с

— расходами от тех же видов деятельности (Дт 791, 792 и 793 — Кт счетов класса 9).

Если в результате сопоставления дебетовых и кредитовых оборотов по субсчетам 791 — 793 у вас получилось дебетовое сальдо* по ним, это как раз и говорит об убыточности соответствующего вида деятельности предприятия в отчетном периоде.

* И наоборот, кредитовое сальдо по этим субсчетам говорит о наличии прибыли от соответствующего вида деятельности.

Полученный предприятием в отчетном периоде убыток (Дт 791, 792, 793) списывают на счет 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)».

В зависимости от того, что уже к этому моменту у вас «висит» на счете 44, новый убыток либо уменьшит нераспределенную прибыль, либо увеличит непокрытый убыток предприятия — Дт 441 (442) — Кт 791, 792, 793

В Балансе (Отчете о финансовом состоянии) предприятия место накопленного убытка предприятия (Дт 442) — строка 1420 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» со знаком минус (в скобках) (строка 1420 Отчетов № 1-м и № 1-мс). В Отчете о финансовых результатах (Отчете о совокупном доходе) убыток отчетного периода до налогообложения фигурирует в строке 2295 «Фінансовий результат до оподаткування: збиток» (строке 2290 Отчетов по формам № 2-м и № 2-мс — в скобках).

Убыток по итогам года: анализ, учет и внимание налоговиков

Мы уже сказали, что для бухгалтерского финрезультата (в том числе убытка) в декларации есть свое место — строка 02. А как быть с налоговой прибылью или убытком? Попадает ли его сумма в финансовую отчетность?

В чистом виде налоговый убыток (прибыль) в финотчетность не попадает. В бухучете мы показываем расходы (доход) по налогу на прибыль. Для этого в Отчете о финансовых результатах (Отчете о совокупном доходе) предусмотрена строка 2300 «Расходы (доход) по налогу на прибыль».

Ну и, наконец, давайте рассмотрим ситуацию завышения налогоплательщиком задекларированных налоговых убытков и выясним, грозит ли ему штраф за подобную оплошность.

Здесь все зависит от того, на сколько вы «промахнулись» при исчислении объекта налогообложения.

1. Сумма ошибки меньше или равна ОЗ. Единственное последствие исправления такой ошибки — вы уменьшите задекларированное ранее ОЗ. То есть корректировка пройдет по строке 04. А вот занижения налогового обязательства в этом случае не будет (так как и до, и после исправления ошибки убыток хоть уменьшается, но все же остается, а значит, налоговое обязательство равно 0).

Если речь идет о самоисправлении, то придется составить уточняющие декларации (УД) за все искаженные ошибкой периоды*. То есть корректировка вас ждет трудоемкая: нужно перезаполнить с учетом верных показателей декларации и все необходимые приложения за все ошибочные периоды. Данные из УД за последний уточняемый период вы покажете в декларации, следующей за такой УД.

* Исправлять перетекающую ОЗ-ошибку в текущей декларации с помощью приложения ВП не совсем удобно. Почему — читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 22, с. 25.

О порядке исправления «ОЗ-ошибок» по результатам налоговой проверки налоговики рассказали в письме ГФСУ от 25.10.2017 г. № 2381/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 91, с. 2, а также в консультации в категории 102.23.02 БЗ.

По разъяснениям контролеров, если по результатам проверки выявлено завышение (занижение) ОЗ за прошлые отчетные (налоговые) годы, то:

— уточнять (корректировать) отчетность за проверенный отчетный период не нужно;

— исправить завышенное (заниженное) ОЗ нужно в декларации, которую вы подаете в периоде, следующем за периодом, охваченным проверкой. Откорректированную сумму ОЗ показывают в строке 3.2.4 приложения РІ;

Представим себе, что организация зарегистрирована сравнительно недавно. Даже если она уже заключила договоры и приступила к их выполнению, то результат (выручка от реализации товаров, работ, услуг или иной деятельности) может появиться гораздо позже окончания отчетного периода. При этом, естественно, организация получит убыток.

Правда, по этой ситуации Минфин и ФНС РФ в своих письмах неоднократно разъясняли, что убытки, возникающие у вновь созданных организаций, разрешается учесть в будущем (письма Минфина России от 26.08.2013 № 03-03-06/1/34810, от 20.09.2011 № 03-03-06/1/578, от 21.04.2010 № 03-03-06/1/279, от 17.07.2008 № 03-03-06/1/414, письмо ФНС России от 21.04.2011 № КЕ-4-3/6494).

Какие последствия могут быть при возникновении убытков в бухгалтерском учете

Убыток в декларации по налогу на прибыль приведет к вызову налогоплательщика на спецкомиссию в ИФНС для дачи пояснений. Налоговики считают, что в силу исполнения ст.2 ГК РФ, любой бизнес создается с целью извлечения прибыли, а ее отсутствие — повод не платить налоги. В статье подробно рассмотрен алгоритм пояснения убытков.

Источники:

Налоговый кодекс РФ
Гражданский кодекс Российской Федерации
Кодекс об административных правонарушениях

Сразу отметим, что прямого законодательного запрета на продажу активов ниже себестоимости нет. Конечно, по отдельным специфическим операциям продажи ниже себестоимости могут оказаться под запретом или особым контролем государственных органов, но это касается действительно особых видов продукции и особых ситуаций.

В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т. п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами и (или) органами местного самоуправления (ст. 424 Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ)).

В частности, Приказом Минтранса России от 12.05.2005 № 45 «Об утверждении Транспортной стратегии Российской Федерации на период до 2020 года» предусмотрена возможность ограничения тарифов снизу для недопущения кратковременной реализации транспортных услуг ниже себестоимости с целью получения конкурентных преимуществ (демпинга) или долгосрочного применения заниженных цен, заведомо исключающих возможность качественного обслуживания и обеспечения требований безопасности транспортного процесса.

В Распоряжении Правительства РФ от 22.11.2008 № 1734-р «О Транспортной стратегии Российской Федерации до 2030 года» также оговаривается ограничение непродуктивной конкуренции, основанной на снижении себестоимости перевозок в ущерб безопасности и качеству транспортных услуг.

Государственное регулирование цен может распространяться на цены на энергоносители, внешнеэкономическую деятельность. Ограничения на применение пониженных цен могут также применяться при антимонопольном регулировании экономики.

В остальной части в общем случае хозяйствующие субъекты имеют право на реализацию продукции ниже себестоимости.

Продажа товара ниже себестоимости означает возникновение убытка.

Если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав) с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ)).

Соответственно, под убытком можно понимать превышение расходов, определяемых в соответствии со ст. 252 НК РФ, над доходами, определяемыми в соответствии со ст. 248 НК РФ.

При реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

При этом налоговое законодательство само по себе не ограничивает хозяйствующие субъекты в принятии в налоговом учете себестоимости товаров, проданных с убытком.

Расходы, соответствующие необходимым критериям, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ, независимо от того, есть или нет доходы от реализации в соответствующем налоговом периоде.

Налоговая база по прибыли рассчитывается совокупно по всем сделкам, выводить финансовые итоги от каждой продажи не нужно.

Компания в отчетном периоде совершила ряд сделок. Данные по этим финансовым операциям обобщены в табл. 1.

Налоговая оптимизация без рисков для компании

Cебестоимость продукции: выбираем метод распределения косвенных расходов

Расчет налоговой нагрузки: механизм контроля над бизнесом компании

Желая получить кредит, бухгалтерия компании «Стрелка» стремится создать приемлемую для заемщика отчетность, создавая разногласия между БУ и НУ. Подобный результат может быть получен путем формирования постоянного налогового актива (ПНА), который образуется при получении имущественной помощи от владельцев бизнеса.

Определяющей особенностью кризисной ситуации на рынке стало частое возникновение операций по вложению средств материнской компании в дочернюю структуру. Если воспользоваться положениями статьи 27 Закона «Об ООО» от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ, то в учредительных документах общества могут быть прописаны права или обязанности участников общества вносить вклады без увеличения УК. Другими словами, от собственников бизнеса в пользу компании могут быть перечислены денежные средства, например, на развитие или на покрытие убытков.

Что касается отчетности ООО «Стрелка», то здесь существует два варианта учета перечисленных сумм: один из них – через добавочный капитал (счет 83). Но когда собственник участвует в капитале более чем на 50 процентов, как в описанном случае, то ничто не помешает показать деньги, направленные на финансовую поддержку, на 91-м счете, так как они перечислены с целью улучшения финансового результата. Эти средства не являются вкладом в уставный капитал и не увеличивают долю материнской компании в дочерней. Это, скорее, безвозмездно оказанная помощь, связанная с желанием собственника удержать «дочку» на плаву. В то время как в БУ финансовая помощь для получившей ее компании будет являться доходом, НУ строится несколько иначе: в Налоговом кодексе существует статья 251 (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ), которая позволяет не учитывать при определении налоговой базы внесение имущества лицами, владеющими долями в УК, превышающими 50 процентов. Поэтому бухгалтеру придется отразить постоянные налоговые разницы в виде ПНА.

Чтобы соблюсти методику и показать отложенный налог, бухгалтеру организации следует отразить проводку через счет 68 – умножить бухгалтерскую прибыль на ставку налога на прибыль и рассчитать условный расход. В рассматриваемом случае сумма составит 200 000 руб. (1 000 000 руб. х 20%). Далее отражаются разницы – ОНО и ПНА. Так как разница между расходами, учтенными в БУ и НУ, равняется 700 000 руб., отложенное налоговое обязательство составит 140 000 руб. (700 000 х 20%). Так как, согласно условиям кейса, от материнской компании поступили денежные средства в размере 900 000 руб., то сумма постоянного налогового актива составит 180 000 руб. (900 000 руб. х 20%). Следует вспомнить статью 283 Налогового кодекса, в которой сказано, что налоговый убыток может быть признан в последующих налоговых периодах в течение десяти лет. Таким образом, при возникновении налогового убытка появится проводка Д 09 К 68, отражающая ОНА на ту сумму, которая может быть использована для уменьшения налога на прибыль в последующих налоговых периодах (600 000 руб. х 20%). То есть в будущем на эту сумму будет уменьшен налог на прибыль. Отразив ОНА, получаем на 68-м счете «0», который и должен был в итоге возникнуть в связи с тем, что налог на прибыль не начислен (см. таблицу 2).

Таблица 2. Формирование ПНО, ОНО и ОНА при отражении прибыли в БУ и убытка в НУ

Показатели	Налоговый учет	Бухгалтерский учет
Показатели	Налоговый учет	Расчет сумм	Сумма	Проводка
Условный расход по налогу на прибыль	–	1 000 000 руб. х 20%	200 000 руб.	Д 99 К 68
Сформировано ОНО	–	700 000 руб. х 20%	140 000 руб.	Д 68 К 77
Показано ПНА	–	900 000 руб. 20%	180 000 руб.	Д 68 К 99
Сформирована ОНА (предполагаем прибыль в будущем)	–	600 000 руб. х 20%	120 000 руб.	Д 09 К 68
Прибыль	600 000 руб.	1 500 000 руб. + 900 000 руб. – (2 100 000 руб. – 700 000 руб.)	1 000 000 руб.	—
Текущий налог на прибыль	0 руб.	–	–	–

Какие прибыли? Сплошные убытки… в налоговом и бухгалтерском учете

По словам практикующих бухгалтеров, применять ПБУ 18/02 – дело довольно трудоемкое и требует повышенной внимательности. По этой причине многие специалисты стараются избежать его применения, если разницы между бухгалтерским и налоговым учетом несущественны. Но стоит принять к сведению, что в последние три года в момент проведения налоговой проверки фискальные органы, обнаружив разные заявленные суммы доходов и расходов в БУ и НУ, могут «зацепиться» за этот факт и потребовать разъяснений. В этом случае ПБУ 18/02, несмотря на всю его сложность, поможет организации защитить свою позицию даже в суде, если возникнет такая необходимость.

Пример тому – Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25 сентября 2009 г. по делу № А53-27071/2008-С5-46. По мнению налоговиков, сведения, содержащиеся в представленных компанией документах, неполны и противоречивы. В ходе проверки налоговая инспекция пришла к выводу о нарушении обществом статьи 271 Налогового кодекса, поскольку им не в полном объеме отражены налоговые обязательства по доходам прошлых периодов, выявленных в 2005 и в 2006 году. За проверяемые периоды налоговая инспекция выявила разницу между доходами, отраженными в бухгалтерском и налоговом учете, документально налогоплательщиком не подтвержденную, что послужило основанием для доначисления налога на прибыль.

Суд же встал на сторону Общества, посчитав, что выводы налогового органа о занижении (завышении) ООО налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в размере доходов (расходов) прошлых периодов, выявленных в 2005-м и в 2006 году, документально не подтверждены. Регистры налогового учета общества были признаны сопоставимыми с декларациями по налогу на прибыль за 2004-й, 2005-й и 2006 годы.

Признавая решение налогового органа незаконным, суды правомерно сослались на ПБУ 18/02, в котором Минфин России признает наличие существенных разниц в порядке исчисления прибыли по правилам бухгалтерского и налогового учета. Суд на основе полного, всестороннего изучения и сопоставления данных уточненных и первичных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2004-й, 2005-й и 2006 годы, карточек счетов, справки бухгалтера, вынес обоснованное решение об отсутствии оснований для вывода о том, что обществом занижена (завышена) налогооблагаемая база налогом на прибыль в размере доходов (расходов) прошлых периодов, выявленных в 2005-м и 2006 годах. Регистры налогового учета общества оказались сопоставимы с декларациями по налогу на прибыль за соответствующие периоды, а все внесенные корректировки в налоговые декларации по налогу на прибыль – документально подтвержденными.

Ирина Мирошниченко, руководитель направления текущего налогового консалтинга

В главе 25 НК РФ убытком называется не только результат (разница между доходами и расходами) деятельности организации в целом, но и финансовый результат сделки. Кроме того, к убыткам отнесены некоторые затраты, которые возникают помимо воли налогоплательщика и напрямую не обусловливают получение прибыли, однако осуществляются в рамках приносящей доход деятельности, поэтому относятся к уменьшающим налоговую базу.

Вкратце опишем убытки, приравненные к расходам, а также убытки по некоторым актуальным для УК отдельным операциям, затем перейдем к порядку переноса убытка компании в целом на будущее.

Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, приравниваются к внереализационным расходам. Таких убытков семь.

1. Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде. В разъяснениях компетентных органов не найти множества примеров таких убытков. Известно лишь об одном варианте – о возвращаемых покупателю продавцом суммах после одностороннего расторжения договора купли-продажи в связи с ненадлежащим качеством товаров (Письмо Минфина РФ от 23.03.2012 № 03‑07‑11/79). В арбитражной практике поддержан подход, согласно которому по данному основанию признают расходы, период возникновения которых неизвестен (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 09.09.2008 № 4894/08, Определение ВАС РФ от 28.10.2013 № ВАС-14540/13).

Согласно п. 8 ст. 274 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток – отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ.

Практически идентичные правила переноса убытков в налоговом учете на будущее предусмотрены для компаний, применяющих УСНО, при выборе объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Приведем их.

Под убытком понимается превышение расходов, определяемых в соответствии со ст. 346.16 НК РФ, над доходами, определяемыми согласно ст. 346.15 НК РФ. Обратим внимание, что перечисленные в гл. 25 НК РФ убытки, приравненные к внереализационным расходам, не названы в перечне расходов, признаваемых при УСНО. Точно так же «упрощенцы» не определяют отдельно налоговую базу по отдельным операциям (уступке требования, реализации амортизируемого имущества, земельных участков).

На сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял УСНО и использовал объект «доходы минус расходы», можно уменьшить налоговую базу, исчисленную по итогам налогового периода. Значит, убыток не уменьшает налоговую базу при исчислении авансовых платежей.

Как и плательщики налога на прибыль, «упрощенцы» вправе переносить убыток на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.

Еще одно общее правило гласит: налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

В книге учета доходов и расходов, форма которой утверждена Приказом Минфина РФ от 22.10.2012 № 135н, предусмотрен специальный разд. III для расчета суммы убытка. Сначала приводятся показатели неперенесенных убытков (с расшифровкой по годам возникновения) за последние 10 лет, затем – показатель налоговой базы за истекший период (он представляет собой лимит для переноса убытка), сумма убытка, на которую уменьшена налоговая база за истекший период, сформированный по итогам отчетного (налогового) периода убыток, а также неперенесенные убытки, сформированные на конец налогового периода, которые могут быть перенесены на будущее. Последние из указанных показателей будут перенесены в разд. III книги за следующий налоговый период.

Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу отчетного периода, отражается в строке 230 разд. 2.2 налоговой декларации, форма которой утверждена Приказом ФНС РФ от 04.07.2014 № ММВ-7-3/[email protected]

Напомним, что в случае, если исчисленный в общем порядке налог меньше минимального (1% суммы признанных доходов), налогоплательщик обязан уплатить именно минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Это справедливо и тогда, когда по итогам налогового периода у налогоплательщика сформирован убыток.

В следующих налоговых периодах налогоплательщик вправе включить в расходы разницу между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке (в случае получения убытка сумма налога равна нулю). Это право не зависит от финансового результата следующего налогового периода (прибыль или убыток).

Важное для компаний, которые меняют систему налогообложения, правило сформулировано в п. 7 ст. 346.18 НК РФ: убыток, полученный при применении УСНО, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения, и наоборот, убыток, полученный при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на УСНО.

* * *

Как правило, под понятием «убыток» подразумевают отрицательный финансовый результат деятельности компании за определенный период. Но оно может применяться и в значении финансового результата одной операции или непроизводительного расхода. В главе 25 НК РФ убыток упоминается во всех трех значениях. Налогоплательщик имеет право переносить убыток (превышение расходов над доходами) на будущие периоды, причем не только на налоговые, но и на отчетные, снижая тем самым размер авансовых платежей. Компании, применяющие УСНО с объектом налогообложения, предполагающим признание расходов, также обладают возможностью переносить убытки на будущее.

Независимо от применяемой системы налогообложения важно выдержать требование о подтверждении переносимых убытков в течение всего периода их признания. Фактически получается, что при проверке правильности переноса убытка налоговики вправе изучать первичные документы за прошедшие налоговые периоды без ограничения периодом налоговой проверки (три года).

[1] См. статью О. М. Архангельской «Исправление ошибки без подачи «уточненки» (№ 9, 2015).

Какие последствия отражения убытка в декларации по налогу на прибыль?

Налоговой базой для целей применения гл. 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению (п. 1 ст. 274 НК РФ).

В случае если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток – отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). То есть в этой ситуации перерасчет налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода невозможен.

Таким образом, организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки (искажения), которая привела к излишней уплате налога в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль. Если по итогам текущего отчетного (налогового) периода получен убыток, необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка (то есть подать уточненную декларацию по налогу на прибыль). Такие разъяснения даны, в частности, в письмах Минфина России от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177, от 13.04.2016 № 03-03-06/2/21034.

Обратите внимание: для того чтобы ошибки прошлых периодов можно было учесть в текущем периоде, необходимо, чтобы не была нулевой не только база текущего периода, но и база за период возникновения ошибки.

Поясним, что имеется в виду. Предположим, по результатам деятельности за 2014 – 2015 годы организация получила убытки, соответственно, сумма налога на прибыль, исчисленная к доплате (к уменьшению), равна нулю. Вправе ли организация отражать в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2017 год (текущий налоговый период) выявленные расходы, относящиеся к 2014 – 2015 годам, без представления уточненных налоговых деклараций за указанные периоды?

Учитывая, что налогоплательщиком установлен период совершения ошибок, а также данные ошибки не привели к излишней уплате налога на прибыль, у налогоплательщика отсутствуют основания, позволяющие провести перерасчет соответствующей налоговой базы и суммы налога в текущем налоговом периоде. Такое мнение высказывал Минфин в письмах от 07.05.2010 № 03-02-07/1-225, от 15.03.2010 № 03-02-07/1-105. Аналогичное мнение можно найти и в арбитражной практике (см., например, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2014 № 09АП-42033/2014, 09АП-42596/2014 по делу № А40-59510/13, оставленное без изменения Постановлением АС МО от 24.02.2015 № Ф05-413/2015).

В своих письмах Минфин заостряет внимание еще на одном моменте, касающемся применения положений п. 1 ст. 54 НК РФ, а именно на трехлетнем сроке, в течение которого можно скорректировать налоговую базу.

Согласно п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Таким образом, считает Минфин, выявленные в результате получения первичных документов в текущем отчетном (налоговом) периоде расходы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, могут быть учтены в налоговом периоде их обнаружения при соблюдении условий, установленных ст. 54 НК РФ с учетом положений ст. 78 НК РФ (см. письма от 04.04.2017 № 03-03-06/1/19798, от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177, от 27.06.2016 № 03-03-06/1/37152, от 13.04.2016 № 03-03-06/2/21034).

Итак, финансовое ведомство придерживается мнения, что исправить в текущем периоде можно ошибку, «возраст» которой не превышает трех лет. Однако в арбитражной практике есть примеры, когда судьи с таким подходом не соглашаются.

Так, в Постановлении АС ЗСО от 20.07.2015 № Ф04-21208/2015 по делу № А81-4348/2014 судьи, формулируя вывод о правомерном включении налогоплательщиком в состав расходов за 2010 год амортизационной премии по основным средствам, введенным в эксплуатацию в декабре 2005 года, исходили из следующего:

положения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ предоставляют налогоплательщику право корректировать налоговую базу в том периоде, в котором обнаружены ошибки, даже если такие ошибки допущены в предшествующих периодах, но при условии, что они привели к излишней уплате налога;
указанная норма права устанавливает дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, в том числе право на учет переплаты, образовавшейся вследствие неотражения в более раннем периоде спорных расходов, и освобождает от необходимости представления уточненной налоговой декларации по соответствующему налогу при выявлении указанных выше ошибок;
в ст. 54 НК РФ не закреплены сроки давности для возможности исправления ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы;
абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ не устанавливает ограничений учета налоговой выгоды в зависимости от периода ее возникновения и не содержит прямого указания на то, что положения названной статьи применяются в совокупности с положениями ст. 78 НК РФ и, в частности, с учетом правила об ограничительном трехлетнем сроке зачета или возврата сумм излишне уплаченных налогов.

Сославшись на правовую позицию Президиума ВАС, изложенную в Постановлении от 25.02.2009 № 12882/08, арбитры пришли к выводу, что при исчислении срока необходимо учитывать не только дату корректировки налогового обязательства, но и иные обстоятельства. Принимая во внимание обстоятельства данного конкретного спора, они отклонили доводы ИФНС о невозможности уменьшения текущих платежей на ранее излишне уплаченный налог в связи с истечением трехлетнего срока, установленного ст. 78 НК РФ.

Итак, в случае если ошибка, повлекшая переплату по налогу на прибыль, возникла более трех лет назад, организация может исправить ее в текущем налоговом периоде, однако свою правоту ей придется доказывать в суде.

* * *

Итак, выявленную в текущем периоде ошибку, которая была допущена в прошедшие периоды, можно исправить только путем подачи уточненной декларации по налогу на прибыль в случаях, когда:

ошибка привела к занижению налога, исчисленного к уплате по декларации;
ошибка в расчете налоговой базы допущена в «нулевой» декларации или декларации, в которой заявлен убыток;
ошибка привела к занижению расходов, а в текущем периоде был получен убыток.

Исправить в текущем периоде ошибки, относящиеся к прошлым периодам, можно при соблюдении следующих условий:

если ошибки привели к излишней уплате налога в прошедшем периоде (были завышены доходы или занижены расходы; в «ошибочной» декларации налог к уплате не равен нулю);
если со дня уплаты налога по «ошибочной» декларации до даты подачи декларации за текущий период не прошло трех лет.

Согласно п. 7.3 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль, утв. Приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/[email protected], корректировка налоговой базы при реализации налогоплательщиком права перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, отражается по строкам 400 приложения 2 к листу 02.

По строкам 401 – 403 приводится расшифровка показателя строки 400 по прошлым налоговым периодам, к которым относятся выявленные ошибки (искажения).

При формировании отчетности нередко выявляется, что совокупные суммы поступлений по всем видам деятельности не покрыли общих затрат. В таком случае бухгалтер отражает полученные потери в годовой бухгалтерской отчетности. А вот налоговый убыток в декларации по налогу на прибыль вызывает определенное беспокойство. Почему?

Получение отрицательного результата деятельности компании и отражение его в отчетности налоговым законодательством не запрещены. Такой результат признается налоговым убытком. Но налоговики относятся к отрицательным результатам с недоверием. Иными словами, инспекторы ФНС считают, что в такой ситуации происходит умышленное занижение налоговой базы, сокрытие выручки, искусственное увеличение затрат либо применение незаконных схем и методов вывода денег. Чтобы свести их подозрения и претензии к минимуму, следует понимать, как отразить убыток в декларации по налогу на прибыль по правилам ПБУ и других НПА. И как объяснить его налоговикам, которые потребуют таких объяснений в любом случае.

Отрицательный результат в отчетности отражают, если он получен:

за любой период в течение года;
в прошлые периоды, если он не перекрыт.

Для каждой ситуации существуют правила. Действующая в I квартале 2021 года форма декларации по налогу на прибыль и порядок ее заполнения утверждены приказом ФНС России от 23.09.2019 № ММВ-7-3/[email protected] Разберем, как в декларации по налогу на прибыль отражаются убытки текущего года — в Листе 02 «Расчет налога».

Для этого применяем формулу:

строка 060 = строка 010 + строка 020 — строка 030 — строка 040 + строка 050

Общая сумма убытка от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных операций за отчетный (налоговый) период отражается по строке 060 Листа 02 со знаком «минус». Ее корректируют на доходы, исключаемые из прибыли, и другие показатели по формуле:

строка 060 – строка 070 – строка 080 – строка 400 Приложения № 2 к Листу 02 + 100 Листа 05 + строка 530 Листа 06

Итоговый показатель налоговой базы отражается по строке 100 Листа 02 декларации. Одновременно заполняются приложения к Листу 2.

Цена товара ниже себестоимости, или Налоговые риски продаж с убытком

Законодательство: порядок переноса убытков прошлых лет
Пошаговая инструкция
Алгоритм переноса убытка, полученного за год
Закрытие налогового периода
Определение суммы убытка, подлежащего переносу
- Убыток в регистрах бухгалтерского учета (НУ)
- Убыток в декларации по налогу на прибыль
Перенос убытка на будущие периоды
Признание ОНА по расходам будущих периодов
Списание убытков прошлых лет
Погашение ОНА по расходам будущих периодов
Отражение убытков прошлых лет в декларации по налогу на прибыль
Как перенести убыток, если его списание нужно отложить или прервать

При сдаче декларации за прошлый год должен быть налог «к уплате», т.е. имело место фактическое перечисление средств на счёт ФНС по итогам года.

Здесь вроде бы логично, если было исчислено налога больше, чем нужно, значит, имела место переплата. Если же по итогам прошлого года значился убыток, то ни о какой излишне перечисленной сумме налога речи быть не может.

Стоит также отметить, что величина налога к уплате за 2019 год значения не имеет, главное, что чтобы она фактически была.

По общему правилу обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования (ст. 410 ГК РФ).

Чаще всего зачетом прекращаются денежные требования. В ситуации, когда у обеих организаций существует задолженность друг перед другом, проведение зачета представляется совершенно логичным.

На первый взгляд, налоговые последствия вопросов не вызывают. Однако на практике у налоговиков нередко возникают претензии.

Например, одна организация передает другой денежные средства по договору займа. При этом другая сторона по договору купли-продажи отгружает в адрес первой организации товары. В такой ситуации налоговики часто указывают на то, что на момент, когда стороны заключают договор купли-продажи товаров, фактически происходит новация заемного обязательства в обязательство по поставке товаров. В этом случае денежные средства, предоставленные по договору займа, следует рассматривать как авансовые платежи в счет предстоящей поставки товаров. Соответственно налоговую базу по НДС в таком случае организациязаемщик должна определять не на момент отгрузки товаров, а на момент получения заемных средств. Если организация-заемщик этого не сделала, то налоговые органы могут начислить пени и штрафы за неисполнение обязанности по уплате НДС в установленный срок.

Такая позиция налоговиков представляется необоснованной, так как и зачет, и новация — способы прекращения обязательств, и одновременно существовать не могут. Если есть документ о пре — кращении обязательств зачетом, то соглашение о новации уже не может быть заключено, так как обязательств уже не существует.

Кроме того, при новации (ст. 414 ГК РФ) одно обязательство прекращает свое существование и при этом одновременно возникает новое обязательство. В нашей же ситуации обязательства по оплате товаров и возвра — ту денежных средств прекратились, новых обязательств не воз — никло.

Однако необходимо учитывать, что бесперспективность судебного спора, как правило, не останавливает налоговиков. Поэтому, если речь идет о взаимозависимых лицах или сумма по договору займа полностью совпадает со стоимостью товаров, отгружаемых по договору купли-продажи, зачет с большой долей вероятности вызовет претензии налоговых органов.

Обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами (новация), если иное не установлено законом или не вытекает из существа отношений (ст. 414 ГК РФ).

При учете расходов в рамках как первоначального, так и нового обязательства возникают налоговые риски. Для их снижения нужно обратить повышенное внимание на соблюдение критериев п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно экономическую обоснованность и документальное подтверждение затрат.

Следует отметить, что из соглашения о новации четко должно следовать, что первоначальное обязательство прекращено и действует новое. Важно подробно и ясно прописать информацию о первоначальном и новом обязательствах, точно отразить первоначальное обязательство — его сумму, входной НДС, в рамках неисполнения какого договора возникла задолженность и т. п. Так как вследствие новации вступает в силу новый договор, но отдельный договор не заключается, а его условия прописываются в самом соглашении о, но — вации, сторонам нужно обратить особое внимание на отражение данных условий.

Рассмотрим наиболее распространенный вариант новации, когда обязательство по оплате товара меняется на заемное обязательство с выплатой процентов.

После заключения указанного соглашения покупатель становится заемщиком, а продавец — заимодавцем. В соответствии с подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ операции займа в денежной форме, включая проценты по ним, освобождены о налогообложения НДС.

Применительно к налогу на прибыль следует отметить, что обе стороны вследствие новации не будут корректировать налоговую базу, так как порядок учета расходов на приобретение товара и доходов от его реализации не изменится. После заключения соглашения о новации им нужно будет в налоговом учете отразить проценты по договору займа, который начинает действовать с даты заключения соглашения.

После подписания соглашения о новации должник будет обязан вернуть кредитору сумму займа, а также уплатить проценты по нему. Соответственно должник будет вправе включить в состав расходов проценты, исчисленные по займу. Они будут учитываться в размерах, не превышающих предельной величины, рассчитываемой в соответствии со ст. 269 НК РФ.

По норме п. 8 ст. 272 НК РФ момент включения процентов в рас — ходы зависит от срока, на который выдан заем:

если срок займа не превышает отчетного периода, то проценты включаются в состав вне реализационных расходов на дату его погашения;
если срок займа превышает отчетный период, проценты учитываются на конец месяца каждого отчетного периода.

После подписания соглашения о новации кредитор должен будет учитывать проценты, получаемые по займу, в составе внереализационных доходов. Момент включения процентов в со — став налоговой базы зависит от того, приходится ли срок займа на один отчетный период или нет (п. 6 ст. 271 НК РФ). Если приходится, то проценты учитываются на дату погашения займа, в противном случае они включаются в доходы на конец месяца соответствующего отчетного периода.

Учитываем убытки по налогу на прибыль правильно

Чтобы финансовый результат влиял на налоги — их расчет должен зависеть от прибыли бизнеса.

Это условие выполняется при трех налоговых режимах.

При общей системе (ОСНО) финансовый результат деятельности облагается налогом на прибыль. Если нет прибыли – то нет и налога.

Также убыток при ОСНО влияет и на НДС, но не так прямо, как в случае с налогом на прибыль. Дело в том, что добавленная стоимость складывается не только из разницы между выручкой и затратами, но и включает в себя все расходы, не облагаемые НДС. В первую очередь – это заработная плата и начисляемые на нее страховые взносы. Поэтому компания, работающая с убытком, в большинстве случаев все равно платит НДС, только в меньшем объеме, чем при получении прибыли.

Также существуют два специальных налоговых режима, при которых прибыль облагается по принципам, сходным с ОСНО.

Единый сельхозналог (ЕСХН) и налог при упрощенной системе налогообложения (УСН) с объектом «Доходы минус расходы» рассчитываются на основе разницы между выручкой и затратами.

Отличия между ними следующие:

При ЕСХН обороты определяются «по отгрузке», а при УСН «по оплате».
Разные налоговые ставки: при УСН она составляет (без учета льгот) 15%, а при ЕСХН – 6%.
При УСН предусмотрен т.н. «минимальный налог», т.е. при убыточном или близком к нулю финансовом результате бизнесмен должен будет заплатить 1% от выручки. При ЕСХН такого нет и сельхозпроизводитель, работающий с убытком, не платит этот налог вообще.

При остальных «спецрежимах» сумма налога не зависит от прибыли. При УСН «Доходы» она исчисляется на основе выручки, без учета затрат.

Что же касается «вмененки» и патентной системы, то в этих случаях налог вообще не привязан к оборотам бизнеса. Базой при указанных спецрежимах являются различные «физические» показатели: численность работников, торговые площади, количество транспортных средств и т.п.

Т.е. бизнесмен на «вмененке» или патенте может работать «в ноль», получить убыток или вообще не вести деятельность, но обязанность заплатить налог у него остается.

Важно!

Финансовый результат деятельности влияет на фискальную нагрузку при трех налоговых режимах: ОСНО, ЕСХН и УСН «Доходы минус расходы».

Далее рассмотрим, что грозит бизнесмену, работающему с убытком, и какую пользу он может извлечь из этой ситуации.

Если организация сдала «отрицательную» декларацию, или даже несколько подряд, то это вовсе не значит, что на пороге офиса сразу же появятся проверяющие.

Скорее всего, сначала налоговики запросят письменные пояснения или вызовут руководителя компании на «убыточную» комиссию.

И от того, насколько весомыми будут аргументы бизнесмена, во многом зависит дальнейшая ситуация.

Не следует «отписываться» общими фразами об экономическом кризисе, падении спроса и т.п. Пояснение должно быть предельно конкретным и характеризовать ситуацию именно на данном предприятии.

В качестве причин убытков можно назвать, например, следующие:

Недавнее начало деятельности.
Запуск нового производства.
Существенный рост цен поставщиков.
Расторжение договоров с крупными контрагентами.
Форс-мажорные обстоятельства (авария, пожар и т.п.)

Все указанные причины должны быть подтверждены документально. Например, если речь идет о взаимоотношениях с контрагентами, то нужно приложить копии договоров, писем и прайс-листов, при аварийных ситуациях подтверждением будут акты государственных органов и т.п.

Если бизнесмену удалось обосновать свои убытки, то он может использовать их в дальнейшем для налоговой оптимизации. Как это сделать – покажем в следующем разделе.

Все налоговые режимы, «завязанные» на финансовый результат, предусматривают перенос убытков на будущее, но каждый из них имеет свои особенности.

При ОСНО убытки переносятся в соответствии со ст. 283 НК РФ.

Существует ряд ограничений:

Использовать для снижения текущего налога можно только убытки, полученные после 01.01.2007 (п. 16 ст. 13 закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ).
До 2020 года включительно перенесенные убытки могут уменьшить налоговую базу не более, чем на 50% (п. 2.1 ст. 283 НК РФ).
Нельзя переносить убытки по льготным видам деятельности, к которым применяется нулевая ставка налога на прибыль.
Также не подлежат переносу некоторые «специфические» виды убытков, например — от реализации ценных бумаг.

Если убытки «накопились» за несколько лет, то их следует списывать в хронологическом порядке.

Бизнесмены обязаны хранить все первичные документы, подтверждающие убытки, до их полного списания (п. 4 ст. 283 НК РФ, письмо Минфина РФ от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).

Перенос убытков при УСН (п. 7 ст. 346.18 НК РФ) и ЕСХН (п. 5 ст. 346.6 НК РФ) осуществляется в целом по тем же принципам, что и при ОСНО, но с учетом следующих особенностей:

Период, в течение которого можно задействовать убытки для налоговой оптимизации, составляет не более 10 лет.
Отсутствуют ограничения по проценту уменьшения налоговой базы и видам деятельности.

Также следует иметь в виду, что при смене налогового режима накопленные убытки «аннулируются», т.е. не могут быть в дальнейшем использованы для уменьшения облагаемой базы.

Разумеется, это положение относится только к налоговому учету. В бухучете финансовые результаты деятельности компании накапливаются в течение всей ее «жизни», независимо от смены формы налогообложения

Полученные убытки не только ухудшают финансовое положение организации, но и могут привести к проблемам с налоговиками.

Инспектора подозревают любую убыточную компанию в применении незаконных схем уклонения от налогов.

Чтобы избежать выездной проверки, бизнесмену следует подготовить аргументированные пояснения и убедить чиновников в том, что убытки вызваны объективными причинами.

Если доводы налогоплательщика были достаточно весомыми, то в дальнейшем «подтвержденный» убыток можно использовать для уменьшения облагаемой базы.

Убыточная отчетность – всегда предмет особого внимания инспекторов. В лучшем случае налоговики ограничатся просьбой пояснить причины. Но чаще последствия более негативные: вызов на убыточную комиссию и выездная проверка.

Для начала важно разобраться, показывать ли убыток в декларации или выгоднее его спрятать. Если вы все же решите сдать декларацию без прибыли, то нужно заранее подготовится к возможным вопросам и требованиям налоговиков.

Определитесь, выгодно ли компании показывать убыток

Вы подводите итоги финансового года и обнаруживаете, что компания получила убыток. Вероятно, первое, о чем вы задумаетесь – спрятать его. Положительная налоговая база избавит организацию от перспективы комиссии и выездной проверки. Но если вы можете документально подтвердить и обосновать расходы, так ли важно корректировать финансовый результат? Безопасных маневров искажения налоговой отчетности нет. У каждого метода свои риски.

Но если вы все же решили корректировать отчетность, тщательно проанализируйте возможные варианты. Нужно найти способ, который поможет увеличить доходы либо уменьшить расходы организации с минимальными рисками. Самый безобидный вариант — переоформить документы на расход другим периодом. Или, наоборот, увеличить доходы и подписать у заказчиков акты на выполненные работы. Не забудьте проверить, как изменится сумма НДС в отчетном периоде. Ведь с дополнительной реализации нужно заплатить налог. Только если вы переносите расходы, то и входной НДС по ним учтите в другом квартале.

Договориться с контрагентами не получилось? Рассмотрите другие способы корректировки (см. таблицу).

Таблица. Как скрыть убыток в налоговой декларации

*Способ корректировки убытка*	*Налоговые последствия*
Списать неиспользованный остаток резерва в отчетном периоде	Для этого компании нужно изменить учетную политику и отказаться от начисления резервов в текущем году. Тогда она не сможет равномерно учитывать расходы и будет списывать их единовременно
Искусственно создать доход в результате фиктивной сделки с покупателем	Финансовая отчетность компании будет искажена. А если компания решит списать безнадежный долг покупателя по такой продаже, налоговики предъявят претензии
Продать товар, а затем получить его от покупателя обратно	Проверяющие могут настаивать на том, чтобы компания отразила возврат в том же периоде, что и реализацию. Но судьи с такой позицией инспекторов не соглашаются (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24 января 2007 г. № Ф04-9244/2006(30394-А67-40), ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 января 2007 г. № А74-2087/06-Ф02-7288/06-С1)
«Потерять» документы и учесть расход по ним в следующем периоде	Сложности возникают, когда компания переносит нормируемые затраты. Нужно рассчитать, вписываются ли они в норматив периода, к которому относились изначально. Если условие не соблюдается, налоговики перенос не разрешат. Кроме того, инспекторы могут обратить внимание на то, помещаются ли эти затраты в норматив текущего периода
Признать часть затрат как расходы будущих периодов на счете 97	Компания не может растягивать те затраты, которые нужно признать единовременно. Когда компания признает эти расходы в будущем, контролеры их снимут во всех периодах, к которым затраты не относятся
Убрать из налоговой базы часть расходов	Организация переплатит налог на прибыль. Также возникнет постоянная разница между бухгалтерским и налоговым учетом

Убыток — это когда за отчетный или налоговый период расходов больше чем доходов.

Каждая организация ведет два вида учета:

бухгалтерский (для собственников, инвесторов, кредиторов, расчета некоторых налогов и пр.);
налоговый (для расчета налога на прибыль).

Для общей системы налогообложения убыток определяется по статье 274 НК РФ,

Для УСН – п. 7 ст. 346.18 НК РФ.

По итогам года убыток может получиться:

в бухгалтерской отчетности: бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках;
в налоговой отчетности: декларации по налогу на прибыль или декларации по УСН.

Данные бухгалтерского и налогового учета могут отличаться. Случается ситуация, когда в бухгалтерской отчетности убыток, а в налоговых декларациях – прибыль. В таких случаях предприниматели возмущаются: «Почему у меня налоги есть, а денег на расчетном счете нет»?

Пример 1:

Компания на ОСНО разместила рекламу в инстаграме, встретила иностранную делегацию в ресторане и взяла кредит на расширение производства. В годовой бухгалтерской отчетности такой компании бухгалтерская прибыль может быть меньше, чем в декларации по налогу на прибыль.

Причина в том, что перечисленные расходы — нормируемые (расходы на рекламу, представительские расходы, проценты по кредитам). В бухгалтерском учете они войдут в расходы в полной сумме, а в налоговом — в размере норм, установленных НК РФ.

Пример 2:

Магазин на УСНО оплатил благоустройство прилегающей территории и провел специальную оценку условий труда работников. Для бухгалтерского учета данные расходы полностью принимаются, а для налогового нет.

Причина в том, что для УСНО перечень расходов является закрытым, а спецоценка труда в него не входит (ст. 346.16 НК РФ). Такие расходы уменьшают доход в бухгалтерском учете, и не уменьшают в налоговом.

Возможна и обратная ситуация, когда в бухгалтерской отчетности прибыль, а в налоговой – убыток.

Пример 3:

Учредитель ООО с долей более 50% решает подарить безвозмездно своему предприятию оборудование.

В бухгалтерском учете ООО сформируется доход (п.7 ПБУ 9/99).
Для налогового учета такое поступление имущества доходом не является (пп.11 п.1 ст.251).

Пример 4:

Фирма на УСН оплачивает телефонию по постоплате на основании выставленных счетов. Услуги связи, оказанные в декабре 2018 года, оплатили в январе 2019. Так как на УСН все лица применяют только кассовый метод, то:

В бухгалтерском учете эти услуги будут проведены и учтены в расходах в декабре 2018 года, так как бухгалтерский учет ведется «по начислению», то есть расходы отражаются в момент, когда фактически осуществлены.
В налоговом расходы будут приняты только в январе 2019, так как налоговый учет по УСН ведется всегда кассовым методом, а расходы учитываются не ранее, чем будут оплачены.

В налоговой отчетности 2019 года эта фирма расходов покажет больше, а в бухгалтерской – меньше. Соответственно, прибыль по бухгалтерскому балансу окажется выше, чем в декларации по налогу на прибыль. Это обязательно насторожит налоговую, и она захочет пояснений.

Проверка проходит в виде запроса пояснений о причинах возникновения убытков:

либо по электронным каналам связи (контур, СБИС, Такском и т.д.);
либо почтовым отправлением на юридический адрес фирмы.

Компании необходимо находиться по юридическому адресу организации и вовремя проверять почту, чтобы не пропустить требование или запросы со стороны контролирующих органов.

В запросе сотрудники ФНС потребуют представить:

налоговые регистры (специальные регистры по учету налога на прибыль, книгу учета доходов и расходов при УСН);
первичные и иные документы, подтверждающие правомерность указания в отчетности расходов, повлекших убыток. В частности, это могут быть: акты, накладные, договоры, оборотно-сальдовые ведомости.

Ответить на запрос нужно в течение 5 рабочих дней с момента получения требования.

Моментом получения требования по ЭДО считается наиболее ранний день:

День, когда вы направили подтверждение о получении.
Шестой рабочий день с момента получения подтверждения; срок начинает течь на следующий день после получения требования; подтверждение направлять обязательно, иначе оштрафуют.

При получении требования по почте моментом получения считается шестой день с момента отправки (п.6 ст. 69 НК РФ).

При получении требования лично датой получения требования считается дата его вручения, о чем ставится подпись получателя. Получить может любой представитель компании.

Учет убытков при налогообложении

Когда не стоит показывать убытки в отчетности:

если расходы сомнительны;
если компания заканчивает деятельность, тогда у нее нет необходимости в будущем использовать убыток для уменьшения налогов;
возможны и иные причины, например, руководство или главбух боятся проверок.

Когда по каким-то причинам фирма не хочет показывать убыток, можно расходы «убрать» из налоговой декларации по налогу на прибыль. Никаких штрафов за снижение расходов в целях налогообложения не предусмотрено, ведь вы уплатите налогов больше, чем могли бы.

Однако, бухгалтерская отчетность должна быть достоверна. Поэтому если убыток на самом деле есть, то он должен быть показан в бухгалтерском учете и годовой бухгалтерской отчетности.

Если вы все-таки решите скрыть убыток и в бухгалтерской отчетности, ее недостоверность при обнаружении может повлечь за собой штрафы:

от 5 000 до 10 000 рублей (ст. 15.11 КоАП) на должностное лицо — бухгалтера или директора.
от 10 000 до 30 000 рублей штраф за грубое нарушение правил учета доходов и расходов (ст. 120 НК РФ).

Переносить убыток на будущее означает, что в течение ближайших лет вы сможете уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль (или налог при УСН) на сумму убытка.

Налоговая база — это сумма прибыли, которую нужно умножить на ставку налога, чтобы получить налог к уплате.

При уменьшении обязательно соблюдать определенные правила:

Если убытки были получены в нескольких годах, то первыми списываются самые ранние, а затем более поздние.
Компания должна хранить первичные документы, другие подтверждающие и регистры налогового учета так долго, как она переносит этот убыток, и еще сверху 4 календарных года.
Убыток, полученный на УСН, нельзя учесть на ОСНО, и наоборот.

Напомним, что правила учета налогового убытка установлены статьей 283 Налогового кодекса (далее — Кодекс).

Прежде всего надо отметить, что правила переноса налогового убытка не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком (п. 1 ст. 283 НК РФ):

в период налогообложения его прибыли по ставке 0 процентов (пп. 1.1, 1.3, 1.9, 5, 5.1 ст. 284 НК РФ);
от реализации или иного выбытия акций (долей участия в уставном капитале), облигаций российских организаций, инвестиционных паев (ст. 284.2, 284.2.1 НК РФ);
от участия в инвестиционном товариществе, полученные в налоговом периоде, в котором налогоплательщик присоединился к ранее заключенному другими участниками договору инвестиционного товарищества, в том числе в результате уступки прав и обязанностей по договору иным лицом.

Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены (п. 3 ст. 283 НК РФ).

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (п. 4 ст. 283 НК РФ).

Причем речь идет о хранении всех первичных документов, подтверждающих заявленные убытки, то есть одной налоговой декларации (пусть и прошедшей камеральную проверку) с отражением в ней суммы убытка недостаточно для подтверждения правомерности уменьшения на сумму такого убытка налоговой прибыли текущего периода (пост. ФАС СКО от 24.08.2012 № Ф08-4738/12 по делу № А20-3689/2011 (определением ВАС РФ от 13.11.2012 № ВАС-14298/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)). Также недостаточно для подтверждения суммы убытка его отражения в акте выездной налоговой проверки (письмо Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).

Нужно учесть, что для подтверждения суммы налогового убытка требуется вся первичка как на доходы, так и на расходы убыточного периода, и что хранить ее придется в течение всего срока переноса убытка плюс еще четыре года после окончания года, в котором убыток был полностью списан (подп. 8 п. 1 ст. 23, п. 4 ст. 283 НК РФ).

Справедливости ради нужно отметить, что в ряде решений по рассматриваемым спорам, связанным с отсутствием первички за убыточный период, суды поддерживают налогоплательщиков со ссылкой на данные деклараций за убыточный период или документы налоговой проверки, подтверждающей заявленные убытки (пост. ФАС СЗО от 08.02.2013 № Ф07-8954/12).

Срок для ответа считается с даты получения требования о пояснениях. Если компания отчитывается на бумаге, требование придёт ей почтой. Датой его получения считается шестой день со дня отправки заказного письма (абз. 3 п. 4 ст. 31 НК РФ).

Если организация или ИП обязаны отчитываться в электронном виде, требование от налоговой придёт им через оператора. В этом случае срок ответа на требование отсчитывается с даты отправки квитанции о приёме. Но подтвердить получение позже, чтобы выиграть время, не получится: НК даёт на отправку квитанции те же 6 рабочих дней (п. 5.1 ст. 23 НК РФ). Если не отправить квитанцию вовремя, в течение следующих 10 рабочих дней налоговики могут заблокировать счёт налогоплательщика (пп. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ).

После отправки квитанции у налогоплательщика есть 5 рабочих дней, чтобы отправить пояснения или уточнённую декларацию (п. 3 ст. 88 НК РФ). За опоздание с ответом на требование налогоплательщика могут оштрафовать на 5 000 рублей, при повторном нарушении в течение года — на 20 000 рублей (ст. 129.1 НК РФ). Ответственность граждан и должностных лиц — до 1000 или до 4000 рублей штрафа соответственно (п. 1 ст. 19.4 КоАП РФ).

Наконец, если проигнорировать требование ИФНС, это может привлечь нежелательное внимание налоговиков к организации вплоть до назначения выездной проверки.

Расскажем, как действовать дальше в зависимости от того, что вы решили предпринять: подать уточнённую декларацию или обосновать убытки.

Чтобы финансовый результат влиял на налоги – их расчет должен зависеть от прибыли бизнеса.

Это условие выполняется при трех налоговых режимах.

Отличия между ними следующие:

При ЕСХН обороты определяются «по отгрузке», а при УСН «по оплате».
Разные налоговые ставки: при УСН она составляет (без учета льгот) 15%, а при ЕСХН – 6%.
При УСН предусмотрен т.н. «минимальный налог», т.е. при убыточном или близком к нулю финансовом результате бизнесмен должен будет заплатить 1% от выручки. При ЕСХН такого нет и сельхозпроизводитель, работающий с убытком, не платит этот налог вообще.

Важно!
Финансовый результат деятельности влияет на фискальную нагрузку при трех налоговых режимах: ОСНО, ЕСХН и УСН «Доходы минус расходы».

Как отразить убыток в декларации по налогу на прибыль

Убыток — это когда за отчетный или налоговый период расходов больше чем доходов.

Каждая организация ведет два вида учета:

бухгалтерский (для собственников, инвесторов, кредиторов, расчета некоторых налогов и пр.);
налоговый (для расчета налога на прибыль).

Для общей системы налогообложения убыток определяется по статье 274 НК РФ,

Для УСН – п. 7 ст. 346.18 НК РФ.

По итогам года убыток может получиться:

в бухгалтерской отчетности: бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках;
в налоговой отчетности: декларации по налогу на прибыль или декларации по УСН.

, , . 18/02 ” “, 19.11.2002 N 114.

18/02 . , (), , , , , .

18/02 , , , . , , 18/02, . : , , . , , , .

18/02 ” ” ” ()” . , ( ) ( , ), (. 8 . 274 ). , , – .

18/02 , – , ( ) . , , . , – , – .

, () , () ( ) . , , :

68 ” “/ ” ” 99 ” “/ ” “.

68 ” “. . (. 8 . 274 ).

68 . , 68 ” “. , , . :

09 ” ” 68 ” “/ ” “.

: , (.. ). . 11 18/02 , . , .

, , 68 . , – .

, , , – ( ). 18/02 68 .

, , .

. .

3. “” 7 080 000 . ( – 1 080 000 .). 6 100 000 . ( – 5 980 000 ., – 120 000 .), , , .

“” , 1 000 000 . . 14 632 000 . ( – 2 232 000 .), – 11 080 000 ., – 320 000 .

, “” :

62 90 “” – 7 080 000 . – ;

90 ” ” 68 “” – 1 080 000 . – ;

90 ” ” 41 – 5 980 000 . – ;

90 ” ” 44 – 120 000 . – ;

99 90 “/ ” – 100 000 . (7 080 000 – 5 980 000 – 120 000 – 1 080 000) – ;

68 ” ” 99 ” ” – 24 000 . (100 000 x 24%) – ( );

09 68 ” ” – 24 000 . (100 000 x 24%) – ( , ).

, , , , .. 0 (24 000 – 24 000).

, ( N 2) 18/02. , , , , (). , N 2 . 141 ” “, 142 ” ” 150 ” “. , . 190 . 140, 141, 142 150.

3, “” 18/02 100 000 . 76 000 ., ( 2).

		, . .
1	2	3
() , , ,	010	6000
, , ,	020	(5980)
	029	20
	030	120
()	050	(100)
()	140	(100)
	141	24
	142	–
	150	( )
()	190	(76)

, . , (. 25 18/02).

“” :

N 1 02 . 010 – 6 000 000 .;
N 2 02 . 020 030 – – 5 980 000 . – 120 000 . ( 6 100 000 .).

, 02 ” ” . 060 100 000 .

“” (. 3):

90 “/ ” 99 – 1 000 000 . (14 632 000 – 11 080 000 – 320 000 – 2 232 000) – ;

99 ” ” 68 ” ” – 240 000 . (1 000 000 x 24%) – ;

68 ” ” 09 – 24 000 . – , .

18/02 99 ” ” .

, “” (.. 09 ” “). 216 000 . (240 000 – 24 000). , , 68 ” “.

N 1 02 . 010 – 12 400 000 .;
N 2 02 . 020 – 11 080 000 .;
N 2 02 . 030 – 320 000 .

, 02 . 060 “” 1 000 000 .

N 4 02 , :

. 010 – – 100 000 .;
. 140 – – 1 000 000 .;
. 150 – – 100 000 . . 2 . 283 , 30 .

, 02 . 110 , (100 000 .). , (. 120 130) 900 000 . 216 000 . (900 000 x 24%). ( N 2) ( 3).

…в бухгалтерском учете

Прежде всего, в бухгалтерском учете следует различать понятия «чистая прибыль (убыток)» и «нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», поскольку данные показатели формируются на различных счетах бухгалтерского учета и имеют различное значение. Еще в 2002 году на это обращал внимание Минфин России в письме от 23.08.2002 № 04-02-06/3/60, и с тех пор ничего не поменялось.

Согласно инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее – Инструкция по применению Плана счетов), показатель чистой прибыли (убытка) формируется на балансовом счете 99 «Прибыли и убытки» и представляет собой конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период.

Кредитовое сальдо по счету 99 на конец года свидетельствует о наличии чистой прибыли, а дебетовое – о наличии чистого убытка.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря, входящей в учетную процедуру – реформацию баланса, сальдо по счету 99 списывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»:

сумма чистой прибыли списывается в кредит счета 84.01 «Прибыль, подлежащая распределению»;
сумма чистого убытка списывается в дебет счета 84.02 «Убыток, подлежащий покрытию».

Таким образом, балансовый счет 84 обобщает информацию о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Нераспределенная прибыль расходуется по решению собственников компании. Например, они могут направить ее на дивиденды, на увеличение уставного капитала, а также на покрытие убытков прошлых лет. Убыток прошлых лет можно списать не только за счет нераспределенной прибыли, но и за счет резервного капитала, если он создавался.

Убытком является отрицательная разница между доходами и расходами (учитываемыми для целей налогообложения), полученная налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. Налоговая база признается равной нулю в том отчетном (налоговом) периоде, когда получен убыток (п. 8 ст. 274 НК РФ).

Если убыток получен по итогам года, то согласно положениям статьи 283 НК РФ (в ред. Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ), налогооблагаемую прибыль любых следующих отчетных (налоговых) периодов можно уменьшить на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

При этом необходимо учитывать следующие особенности:

нельзя перенести на будущее убыток по некоторым видам деятельности, облагаемым налогом по ставке 0 % (п. 1 ст. 283 НК РФ);
убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующие годы;
прибыль, полученная за отчетные (налоговые) периоды 2017-2020 гг., не может быть уменьшена на сумму убытков предыдущих налоговых периодов более чем на 50 %. Ограничение не распространяется на налоговые базы, к которым применяются пониженные ставки по налогу на прибыль. Такие специальные ставки установлены для определенных видов организаций, например, для участников региональных инвестиционных проектов; для участников особых экономических зон (ОЭЗ); организаций, получивших статус резидента территории опережающего социально-экономического развития и др. (п. 2.1 ст. 283 НК РФ);
перенос убытков нескольких предыдущих налоговых периодов производится в той очередности, в которой они понесены;
налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока переноса.